Voorwoord / V
Lijst van afkortingen / XIX
DEEL 1 – ALGEMEEN DEEL
HOOFDSTUK 1
Toelichting op het onderzoek / 3
1.1 Inleiding / 3
1.1.1 Opzet hoofdstuk / 3
1.2 Achtergrond / 3
1.2.1 Grensoverschrijdend werknemersverkeer / 3
1.2.2 Grensoverschrijdende pensioenuitvoerders / 9
1.3 Onderzoeksvraag/probleemstelling / 15
1.4 Relevantie van het onderzoek / 16
1.5 Afbakening en opzet onderzoek / 17
1.5.1 Afbakening / 17
1.5.2 Definitie aanvullend pensioen / 18
1.5.3 Opzet van onderzoek / 26
HOOFDSTUK 2
Europeesrechtelijk fiscaal kader en beslisschema beoordelen inbreuk verdragsvrijheden / 29
2.1 Inleiding / 29
2.1.1 Opzet hoofdstuk / 29
2.2 Europeesrechtelijk fiscaal kader / 29
2.2.1 Lidstaten zijn autonoom op fiscaal gebied / 29
2.2.2 Rechtvaardigingsgronden voor fiscale belemmeringen / 31
2.3 Beslisschema beoordelen inbreuk verdragsvrijheden / 36
2.3.1 Vraag 1: Heeft de belanghebbende toegang tot het VWEU? / 38
2.3.2 Vraag 2: Is er sprake van discriminatie of van een belemmering in de
zin van één de Verdragsvrijheden? / 38
2.3.3 Vraag 3: Is er sprake van een gerechtvaardigd doel? / 40
2.3.4 Vraag 4: Is het middel geschikt om het gerechtvaardigde doel te bereiken (geschiktheidstoets)? / 40
2.3.5 Vraag 5: Is het middel proportioneel (noodzakelijkheidstoets)? / 40
2.3.6 Fiscale- en pensioenarresten HvJ / 41
2.4 Pensioenmededeling / 41
2.5 Belastingheffing over pensioenen: grote verschillen tussen lidstaten / 43
2.5.1 EET meest voorkomende systeem / 43
2.5.2 In hoeverre is fiscale ondersteuning van oudedagsvoorzieningen effectief? / 45
2.6 Afsluitende opmerkingen / 46
DEEL 2 – DE WERKNEMER
HOOFDSTUK 3
Opzet deel 2: de werknemer / 49
HOOFDSTUK 4
Grensoverschrijdende werknemer in Europese en Nederlandse wetgeving / 51
4.1 Inleiding / 51
4.1.1 Doel en opzet hoofdstuk / 51
4.1.2 Europees juridisch kader / 51
4.1.3 Nederlands juridisch kader / 52
4.2 Grensoverschrijdende werknemer in Europese wetgeving / 52
4.2.1 Algemene werking Unierecht / 52
4.2.2 Vrij verkeer van werknemers / 54
4.2.3 Recht van vrij verkeer en verblijf / 56
4.2.4 Verordening (EU) 492/2011 – vrij verkeer van werknemers binnen de Unie / 57
4.2.5 Vrij verkeer van diensten / 58
4.2.6 Richtlijn 96/71/EG – Detacheringsrichtlijn / 60
4.2.7 Richtlijn (EU) 2018/957 – herziene Detacheringsrichtlijn / 62
4.2.8 Vrij verkeer van werknemers versus vrij verkeer van diensten / 63
4.2.9 Verordening (EG) nr. 883/2004 – coördinatie van de socialezekerheidsstelsels / 63
4.2.10 Richtlijn 98/49/EG – bescherming van rechten op aanvullend pensioen van grensoverschrijdende werknemers / 66
4.2.11 Richtlijn 2003/41/EG – werkzaamheden van en het toezicht op instellingen voor bedrijfspensioenvoorziening / 67
4.2.12 Richtlijn (EU) 2016/2341 – werkzaamheden van en het toezicht op instellingen voor bedrijfspensioenvoorziening (herschikking) / 67
4.2.13 Richtlijn 2014/50/EU – minimumvereisten voor de vergroting van de mobiliteit van werknemers tussen de lidstaten door het verbeteren van
de verwerving en het behoud van aanvullende pensioenrechten / 68
4.2.14 Groenboek over adequate, houdbare en zekere Europese pensioenstelsels / 69
4.2.15 Witboek. Een agenda voor adequate, veilige en duurzame pensioenen / 69
4.2.16 Tussenconclusie / 70
4.3 Grensoverschrijdende werknemer in Nederlandse wetgeving / 71
4.3.1 Burgerlijk Wetboek / 71
4.3.2 Pensioenwet / 73
4.3.3 Wet op de loonbelasting 1964 / 74
4.3.4 Tussenconclusie / 77
4.4 Grensoverschrijdende werknemer in dit onderzoek / 78
4.4.1 Werknemer / 78
4.4.2 Grenswerker / 79
4.4.3 Gedetacheerde werknemer / 79
HOOFDSTUK 5
Grensoverschrijdende uitgaande werknemer / 81
5.1 Inleiding / 81
5.1.1 Opzet hoofdstuk / 81
5.1.2 Definitie grensoverschrijdende uitgaande werknemer / 82
5.1.3 Scenario’s voor grensoverschrijdende uitgaande werknemer / 82
5.2 Conserverende aanslag / 84
5.2.1 Achtergrond / 84
5.2.2 Conserverende aanslag in strijd met goede verdragstrouw? / 87
5.2.3 Verdragsbeleid Nederland / 102
5.2.4 Conserverende aanslag in strijd met Unierecht? / 107
5.2.5 Vormt de conserverende aanslag (nog steeds) een fiscale niet-gerechtvaardigde belemmering voor grensoverschrijdend pensioenverkeer? / 112
5.2.6 Conclusie / 120
5.3 Tijdelijke uitgaande werknemer / 121
5.3.1 Beschrijving van de situatie / 121
5.3.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 122
5.3.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 122
5.3.4 In hoeverre is er sprake van een fiscale belemmering? / 124
5.3.5 Is er een rechtvaardiging voor deze belemmering of wordt een tegemoetkoming geboden? / 126
5.3.6 Grenswerker werkt in andere lidstaat / 131
5.3.7 Tussenconclusie / 133
5.4 Permanent uitgaande werknemer / 134
5.4.1 Beschrijving van de situatie / 134
5.4.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 134
5.4.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 134
5.4.4 In hoeverre is er sprake van een fiscale belemmering en is er een rechtvaardiging voor deze belemmering of wordt een tegemoetkoming geboden? / 138
5.4.5 Tussenconclusie / 149
5.4.6 Aanbevelingen / 149
5.4.7 Inbreukprocedures tegen Nederland / 152
5.5 Pensioenuitkeringen in een andere lidstaat / 157
5.5.1 Beschrijving van de situatie / 157
5.5.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 158
5.5.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 158
5.5.4 Tussenconclusie / 162
5.6 Beantwoording deelvragen / 163
5.6.1 Conserverende aanslag / 163
5.6.2 Tijdelijke uitgaande werknemer / 164
5.6.3 Permanent uitgaande werknemer / 165
5.6.4 Pensioenuitkeringen in een andere lidstaat / 167
HOOFDSTUK 6
Grensoverschrijdende inkomende werknemer / 169
6.1 Inleiding / 169
6.1.1 Opzet hoofdstuk / 169
6.1.2 Definitie grensoverschrijdende inkomende werknemer / 169
6.1.3 Scenario’s voor grensoverschrijdende inkomende werknemer / 170
6.2 Tijdelijke inkomende werknemer / 171
6.2.1 Beschrijving van de situatie / 171
6.2.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 171
6.2.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 171
6.2.4 In hoeverre is er sprake van een fiscale belemmering? / 172
6.2.5 Is er een rechtvaardiging voor deze belemmering of wordt een tegemoetkoming geboden? / 172
6.2.6 Grenswerker werkt in Nederland / 175
6.2.7 Tussenconclusie / 180
6.3 Permanent inkomende werknemer / 181
6.3.1 Beschrijving van de situatie / 181
6.3.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 181
6.3.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 181
6.3.4 In hoeverre is er sprake van een fiscale belemmering? / 183
6.3.5 Is er een rechtvaardiging voor deze belemmering of wordt een tegemoetkoming geboden? / 184
6.3.6 Tussenconclusie / 184
6.4 Pensioenuitkeringen vanuit een andere lidstaat / 184
6.4.1 Beschrijving van de situatie / 184
6.4.2 Welke mogelijkheden heeft de werknemer? / 185
6.4.3 Wat zijn de fiscale gevolgen van de mogelijkheden voor de werknemer? / 185
6.4.4 In hoeverre is er sprake van een fiscale belemmering? / 186
6.4.5 Is er een Europese of nationale tegemoetkoming? / 186
6.4.6 Tussenconclusie / 187
6.5 Beantwoording deelvragen / 187
6.5.1 Tijdelijke inkomende werknemer / 187
6.5.2 Permanent inkomende werknemer / 188
6.5.3 Pensioenuitkeringen vanuit een andere lidstaat / 188
DEEL 3 – DE UITVOERDER
HOOFDSTUK 7
Opzet deel 3: de uitvoerder / 191
HOOFDSTUK 8
Grensoverschrijdende pensioenuitvoerders in Europese en Nederlandse wetgeving / 193
8.1 Inleiding / 193
8.1.1 Opzet hoofdstuk / 193
8.2 Grensoverschrijdende pensioenuitvoerders in Europese wetgeving / 194
8.2.1 Verdrag betreffende de Werking van de Europese Unie / 194
8.2.2 Richtlijn 2006/123/EG – Dienstenrichtlijn / 200
8.2.3 Richtlijn 2003/41/EG – werkzaamheden van en het toezicht op instellingen voor bedrijfspensioenvoorziening / 200
8.2.4 Richtlijn (EU) 2016/2341 – werkzaamheden van en het toezicht op
instellingen voor bedrijfspensioenvoorziening (herschikking) / 201
8.2.5 Levenrichtlijnen / 205
8.2.6 Richtlijn 2009/138/EG – Solvency II / 206
8.2.7 Tussenconclusie / 207
8.3 Grensoverschrijdende pensioenuitvoerders in Nederlandse wetgeving / 208
8.3.1 Pensioenwet / 208
8.3.2 Wet op het financieel toezicht / 209
8.3.3 Tussenconclusie / 210
8.4 Grensoverschrijdende pensioenuitvoerder in dit onderzoek / 210
HOOFDSTUK 9
Beperkingen en obstakels voor een Europese geïntegreerde pensioenmarkt / 211
9.1 Inleiding / 211
9.1.1 Opzet hoofdstuk / 211
9.2 Toepasselijk recht en nationaal sociaal- en arbeidsrecht / 212
9.2.1 Toepasselijk recht / 212
9.2.2 Sociaal- en arbeidsrecht / 212
9.2.3 Toezichts- en prudentiële wetgeving / 214
9.3 Bepalingen van algemeen belang / 214
9.4 Fiscale regelgeving / 216
HOOFDSTUK 10
Vennootschapsbelasting / 217
10.1 Inleiding / 217
10.1.1 Opzet hoofdstuk / 217
10.1.2 Korte schets van de vennootschapsbelasting / 218
10.2 Pensioenfondsen en verzekeraars in de vennootschapsbelasting / 219
10.2.1 Pensioenfondsen / 219
10.2.2 Verzekeraars / 220
10.3 Achtergrond en reikwijdte van de subjectieve vrijstelling / 220
10.3.1 Pensioenlichaam / 220
10.4 De subjectieve vrijstelling / 223
10.4.1 Voorwaarden: doelstellingseis, werkzaamhedeneis, winstbestemmingseis / 223
10.4.2 Is de subjectieve vrijstelling in strijd met het Unierecht? / 223
10.4.3 Subjectieve vrijstelling Wet Vpb 1969 / 224
10.4.4 Kwalificerende pensioenregeling / 224
10.5 Buitenlandse pensioenlichamen in besluit Subjectieve vrijstelling pensioenlichamen 2019 / 225
10.5.1 Inleiding / 225
10.5.2 Toetsingscriteria buitenlandse pensioenlichamen en –regelingen / 226
10.5.3 Te overleggen stukken / 227
10.5.4 Overgangsrecht besluit Subjectieve vrijstelling pensioenlichamen 2019 / 227
10.6 Beoordeling bepalingen besluit Subjectieve vrijstelling pensioenlichamen 2019 / 228
10.6.1 Inleiding / 228
10.6.2 Doelstellingseis: voorwaarden aan pensioenregeling / 228
10.6.3 Toetsingscriteria buitenlandse pensioenlichamen en –regelingen in strijd met Unierecht? / 235
10.6.4 Oplossing voor inbreuk / 246
10.7 Beantwoording deelvragen / 250
10.7.1 Subjectieve vrijstelling / 250
10.7.2 Toetsingscriteria buitenlandse pensioenlichamen en –regelingen / 251
10.7.3 Aanbeveling voor mogelijke oplossing / 252
HOOFDSTUK 11
Dividendbelasting / 255
11.1 Inleiding / 255
11.1.1 Opzet hoofdstuk / 255
11.1.2 Korte schets van de dividendbelasting / 255
11.2 Pensioenfondsen en verzekeraars in de dividendbelasting / 256
11.2.1 Pensioenfonds / 256
11.2.2 Verzekeraar / 256
11.2.3 Buitenlandse aandeelhouders / 256
11.3 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting aan een binnenlands pensioenlichaam / 257
11.3.1 Voorwaarden teruggaaf / 257
11.3.2 Invoering inhoudingsvrijstelling voor pensioenfondsen? / 257
11.4 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting aan een in de EU gevestigd pensioenlichaam / 258
11.4.1 Voorwaarden / 258
11.4.2 Dubbele niet-onderworpenheidstoets / 259
11.4.3 Twijfels in de literatuur / 260
11.4.4 Toetsing aan Unierecht / 262
11.4.5 Tussenconclusie / 267
11.4.6 Aanbevelingen / 267
11.5 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting aan een in de EER gevestigd pensioenlichaam / 268
11.5.1 Voorwaarden teruggaaf dividendbelasting / 268
11.5.2 Tussenconclusie en aanbevelingen / 269
11.6 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting aan een in een derde land gevestigd pensioenlichaam / 269
11.6.1 Onder voorwaarden mogelijk / 269
11.6.2 HvJ: CPP-arrest / 269
11.6.3 Hoge Raad 14 februari 2014, pensioenlichaam gevestigd in Zwitserland / 270
11.6.4 Tussenconclusie en aanbevelingen / 270
11.7 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting op basis van een belastingverdrag / 270
11.7.1 Onderworpenheidsvereiste / 270
11.7.2 Woonplaatsverklaring / 271
11.7.3 Niet-verrekenbare Nederlandse dividendbelasting / 272
11.7.4 Voorbeeld verrekenbare Nederlandse dividendbelasting: verdrag met Verenigd Koninkrijk / 273
11.8 Teruggaaf ingehouden dividendbelasting: de praktijk / 273
11.8.1 Inleiding / 273
11.8.2 Inbreukprocedures tegen lidstaten / 274
11.8.3 Gedragscode over bronbelasting / 276
11.8.4 Voorstel voor één fiscale definitie van ‘pensioenfonds’ / 278
11.9 Beantwoording deelvragen / 280
11.9.1 Voorwaarden teruggaaf en belemmering / 280
11.9.2 Aanbeveling voor mogelijke oplossing / 281
11.9.3 Vereenvoudiging van de praktijk: één fiscale definitie van pensioenfonds / 282
HOOFDSTUK 12
Omzetbelasting / 283
12.1 Inleiding / 283
12.1.1 Opzet hoofdstuk / 283
12.1.2 Korte schets van de omzetbelasting / 284
12.1.3 Karakters pensioenregeling relevant in jurisprudentie / 285
12.2 Pensioenfondsen en verzekeraars in de omzetbelasting / 286
12.2.1 Pensioenfondsen / 286
12.2.2 Verzekeraars / 290
12.2.3 Premiepensioeninstellingen / 290
12.3 Het pensioenfonds als een gemeenschappelijk beleggingsfonds? / 291
12.3.1 Inleiding / 291
12.3.2 Jurisprudentie / 291
12.3.3 Kamervragen en brieven van staatssecretaris van Financiën / 292
12.3.4 Wet toekomst pensioenen / 298
12.3.5 Working paper van het btw-comité / 299
12.3.6 Heeft Nederland artikel 135, lid 1, onderdeel g Richtlijn 2006/112/EG correct geïmplementeerd? / 301
12.4 Conclusie / 307
HOOFDSTUK 13
Loonbelasting / 309
13.1 Inleiding / 309
13.1.1 Opzet hoofdstuk / 309
13.1.2 ‘Verzekeraars’ in de Wet LB 1964 / 309
13.2 Pensioenfondsen en verzekeraars als toegestane pensioenuitvoerders in de loonbelasting / 310
13.2.1 In Nederland gevestigde pensioenuitvoerders / 310
13.2.2 Buitenlandse pensioenuitvoerder bij voortzetting pensioenregeling / 310
13.2.3 Aangewezen buitenlandse pensioenuitvoerder / 310
13.3 Zijn gestelde eisen aan in een andere lidstaat gevestigde pensioenuitvoerder strijdig met het Unierecht? / 311
13.3.1 Inleiding / 311
13.3.2 In een andere lidstaat gevestigde pensioenuitvoerder bij voortzetting pensioenregeling / 312
13.3.3 In een andere lidstaat gevestigde aangewezen pensioenuitvoerder / 313
13.4 Beantwoording deelvragen / 315
13.4.1 In een andere lidstaat gevestigde pensioenuitvoerder bij voortzetting pensioenregeling / 316
13.4.2 In een andere lidstaat gevestigde aangewezen pensioenuitvoerder / 316
DEEL 4 – SAMENVATTING, BELEMMERINGEN EN AANBEVELINGEN VOOR OPLOSSINGEN
HOOFDSTUK 14
Overzicht Deel 4 / 319
14.1 Inleiding / 319
14.1.1 Opzet deel 4 / 319
14.1.2 Indeling onderzoek / 319
14.2 Probleemstelling / 320
14.3 Europeesrechtelijk fiscaal kader en beslisschema beoordelen inbreuk verdragsvrijheden / 321
HOOFDSTUK 15
Grensoverschrijdende werknemer / 323
15.1 Inleiding / 323
15.1.1 Opzet hoofdstuk / 323
15.2 Achtergrond / 323
15.2.1 Inleiding / 323
15.2.2 Definitie grensoverschrijdende werknemer / 324
15.2.3 Verdragsbeleid Nederland / 324
15.3 Grensoverschrijdende uitgaande werknemer / 325
15.3.1 Conserverende aanslag / 325
15.3.2 Tijdelijke uitgaande werknemer en grenswerker / 327
15.3.3 Permanent uitgaande werknemer / 328
15.3.4 Pensioenuitkeringen in een andere lidstaat / 333
15.4 Grensoverschrijdende inkomende werknemer / 333
15.4.1 Tijdelijke inkomende werknemer en grenswerker / 333
15.4.2 Permanent inkomende werknemer / 334
15.4.3 Pensioenuitkeringen vanuit een andere lidstaat / 335
HOOFDSTUK 16
Grensoverschrijdende uitvoerder / 337
16.1 Inleiding / 337
16.1.1 Opzet hoofdstuk / 337
16.2 Achtergrond / 337
16.2.1 Inleiding / 337
16.2.2 Grensoverschrijdende pensioenuitvoerders / 337
16.2.3 Beperkingen en obstakels voor een Europese geïntegreerde pensioenmarkt / 338
16.3 Vennootschapsbelasting / 338
16.3.1 Subjectieve vrijstelling / 338
16.3.2 Toetsingscriteria buitenlandse pensioenlichamen en –regelingen / 339
16.3.3 Aanbeveling voor mogelijke oplossing / 340
16.4 Dividendbelasting / 341
16.4.1 Voorwaarden teruggaaf en belemmering / 341
16.4.2 Aanbeveling voor mogelijke oplossing / 342
16.4.3 Vereenvoudiging van de praktijk: één fiscale definitie van pensioenfonds / 343
16.5 Omzetbelasting / 343
16.5.1 Pensioenuitvoerders in de omzetbelasting / 343
16.5.2 Vrijstelling voor collectief vermogensbeheer / 344
16.5.3 Kamervragen / 345
16.5.4 Wet toekomst pensioenen / 345
16.5.5 Working paper van het btw-comité / 346
16.5.6 Heeft Nederland artikel 135, lid 1, onderdeel g Richtlijn 2006/112/EG
correct geïmplementeerd? / 346
16.5.7 Implementatie in België / 347
16.6 Loonbelasting / 347
16.6.1 Toegestane pensioenuitvoerders in de loonbelasting / 347
16.6.2 Buitenlandse pensioenuitvoerder bij voortzetting pensioenregeling / 348
16.6.3 Aangewezen buitenlandse pensioenuitvoerder / 348
16.6.4 Zijn gestelde eisen aan in een andere lidstaat gevestigde pensioenuitvoerder strijdig met het Unierecht? / 349
HOOFDSTUK 17
Aanbevelingen en slotwoord / 351
17.1 Aanbevelingen / 351
17.1.1 Permanent uitgaande werknemer / 351
17.1.2 Pensioenuitvoerder: vennootschapsbelasting / 352
17.1.3 Pensioenuitvoerder: dividendbelasting / 353
17.1.4 Pensioenuitvoerder: omzetbelasting / 353
17.1.5 Pensioenuitvoerder: loonbelasting / 354
17.2 Slotwoord / 354
BIJLAGEN
BIJLAGE A:
Arresten HvJ en Hoge Raad / 357
A.1 Deel 1: Werknemers / 357
A.1.1 Bachmann / 357
A.1.2 Wielockx / 358
A.1.3 Safir / 358
A.1.4 Danner / 359
A.1.5 Skandia-Ramstedt / 360
A.1.6 Hughes De Lasteyrie du Saillant / 360
A.1.7 Zaak-N en National Grid Indus BV / 361
A.1.8 Commissie/Denemarken / 363
A.1.9 Commissie/België / 364
A.1.10 Montag / 364
A.2 Deel 2: Uitvoerders (dividendbelasting) / 366
A.2.1 College Pension Plan of British Columbia (CPP) / 366
A.2.2 Pensioenfonds Metaal en Techniek / 367
A.2.3 Commissie/Finland / 368
A.2.4 Commissie/Portugal / 369
A.2.5 Aberdeen / 370
A.2.6 Denkavit / 370
A.2.7 Fokus Bank / 371
A.2.8 Hoge Raad, 18 oktober 2019, pensioenlichaam gevestigd in Japan / 371
A.2.9 Hoge Raad 14 februari 2014, pensioenlichaam gevestigd in Zwitserland / 373
A.2.10 Hoge Raad 15 november 2013, Fins beleggingsfondsarrest / 374
A.3 Deel 2: Uitvoerders (omzetbelasting) / 375
A.3.1 Wheels Common Investment Fund / 375
A.3.2 ATP Pension Services A/S / 376
A.3.3 PPG Holdings BV / 377
A.3.4 Hoge Raad 9 december 2016 / 379
BIJLAGE B:
Toegelaten buitenlandse pensioenuitvoerders op Nederlandse markt / 383
Literatuurlijst / 385
Aangehaald / 385
Kamerstukken en brieven / 391
Besluiten en dergelijke / 393
Documenten EU / 394
Europese instellingen / 394
EIOPA / 396
Andere documenten / 396
CBS / 396
OECD/OESO / 396
SER / 397
SEO / 397
Overig / 397
Jurisprudentieoverzicht / 397
Hof van Justitie EU / 397
Hof van Justitie van de Europese Vrijhandels Associatie / 401
Hoge Raad / 401
Gerechtshoven / 402
Rechtbanken / 402
